Финансовое управление и учет

(FRC) является общее наблюдение за процессом разработки стандартов (он не

занимается детализированными правилами учета). Этот совет осуществляет

руководство организациями, непосредственно разрабатывающими стандарты,

обеспечивает адекватное финансирование работ по стандартизации учета (в

основном за счет спонсоров: профессиональных бухгалтерских организаций,

Департамента торговли и промышленности, Биржи ценных бумаг, банков и др.) и

представляет "общественное мнение", которое имеет существенное влияние на

учетную практику. Совет состоит как из представителей бухгалтерской

профессии, так и представителей других заинтересованных сторон. Кроме того,

в его состав входят наблюдатели от правительств Великобритании и Ирландии.

Члены Совета (около двадцати человек) обычно собираются три-четыре раза в

год.

Организацией, которая несет полную ответственность за разработку и

публикацию стандартов учета в Великобритании, является Совет по учетным

стандартам (ASB). Председатель Совета и технический директор работают на

постоянной основе, общее число членов не может превышать девяти человек.

Совет по учетным стандартам независим от шести основных профессиональных

бухгалтерских организаций, т. е. он выпускает стандарты от своего имени и

не нуждается в одобрении Консультативного комитета этих организаций.

Советом были дополнены, изменены или отменены существующие к моменту его

образования SSAP (из 25 SSAP действует 21) и выпущены восемь Стандартов

финансовой отчетности (FRS) на начало 1997 г.* В дополнение к этому был

разработан проект Положения о принципах финансовой отчетности (Statements

of Principals for Financial Reporting), определяющий основные принципы

составления финансовой отчетности и, по сути, являющийся аналогом

концептуальных основ, рекомендованных международными стандартами, и

существующих в США. Этот документ состоит из семи глав, в которых

рассмотрены следующие вопросы **:

1) цели финансовых отчетов;

2) качественные характеристики финансовой информации;

3) элементы финансовой отчетности;

4) отражение (recognition) статей в финансовой отчетности;

5) оценка статей в финансовой отчетности;

6) представление финансовой информации;

7) предприятия, которые должны представлять финансовую отчетность.

Помимо вышеназванных стандартов, которые являются обязательными, ASB

подтвердил действенность Положений о рекомендованной практике учета (SORP)

и учредил два специальных комитета, которые должны оказывать ему помощь в

разработке таких положений (там же, р.11).

Рабочая группа по новым возникающим проблемам (UITF) является

подкомитетом ASB, и ее основная задача состоит в разработке решений по

возникающим проблемам в применении существующих стандартов (стандарт

существует, однако интерпретируется неадекватно). Документы, выпускаемые

Рабочей группой, представлены в виде Выводов (Abstracts), которые могут

касаться либо достаточно специфичных вопросов, либо общих интерпретаций.

Компании, которые не следуют рекомендациям этих документов, должны

обязательно отразить этот факт в финансовой отчетности и представить

объяснения. За время существования Рабочей группой было выпущено более

десяти Выводов.

Комиссия по наблюдению за финансовой отчетностью (FRRP) не является

разработчиком стандартов. Ее основной функцией является выявление и

отслеживание существенных отклонений от имеющихся учетных стандартов. В

основном это касается крупных компаний. Согласно Акту о компаниях 1989,

предприятия обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с

учетными стандартами, которые разрабатываются вышеназванными организациями,

представляющими профессиональных бухгалтеров. На основании законодательства

Комиссия, выявив расхождения со стандартами учета, предлагает компании

переделать финансовую отчетность, а если соглашение не достигается, имеет

право подать на данную компанию в суд, который может обязать компанию

составить финансовую отчетность, соответствующую стандартам. Таким образом,

в Великобритании сложился достаточно интересный подход к регулированию

учета, когда стандарты учета разрабатываются профессиональными

бухгалтерскими организациями, а их применение требуется законодательством,

причем отслеживание отклонений также находится в компетенции бухгалтерской

профессии. Такой опыт мог бы найти свое применение и в России, где

традиционно учет регулировался законами, однако, с точки зрения автора,

существует необходимость активного участия профессиональных бухгалтеров в

разработке учетных стандартов.

3. Биржа ценных бумаг (Stock Exchange) фактически первой в Великобритании

начала процесс регулирования финансовой отчетности, представляемой

компаниями. Многие из ее требований были включены в законодательство и в

учетные стандарты. Однако до сих пор существуют отдельные требования,

которые не нашли отражения в данных документах и действуют только для

компаний, зарегистрированных на бирже и выпускающих акции в открытую

продажу. Для того чтобы быть зарегистрированной на бирже (quotation,

listing), компания подвергается тщательной проверке с целью обеспечения

безопасности потенциальных кредиторов, а затем обязана выполнять правила

или требования Биржи, которые изложены в таких документах, как Требования

Биржи ценных бумаг (регистрационные) (Stock Exchange (Listing) Regulations)

и Подача ценных бумаг на регистрацию (Admission of Securities to Listing).

Последний документ содержит раздел "Продолжающиеся обязательства"

(Continuing Obligations), в котором определены требования к раскрытию

информации в финансовой отчетности. Например, зарегистрированные компании

должны раскрывать информацию, касающуюся собственности директоров и их

других операций с компанией*.

Требования биржи касаются как собственно финансовой отчетности и порядка ее

представления, так и обязательной публикации промежуточных результатов

деятельности (interium accounts) и объявления информации, которая влияет на

цены акций (share-price-sensitive information).

4. В дополнение к вышеназванным документам, регулирующим учет и

являющимся, как правило, обязательными, существуют рекомендации отдельных

профессиональных бухгалтерских организаций (таких, как Институт

дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса и др.). Они не являются

обязательными и представляют собой рекомендации по отдельным

профессиональным вопросам для членов таких организаций. Например, АССА

выпускает руководства по техническим (методическим) вопросам представления

финансовой отчетности, раскрытия информации о распределении прибыли в

контексте Акта о компаниях и т. п. Совет по учетным стандартам (ASB)

выпустил документ под названием Операционный и финансовый обзор (Operating

and Financial Review) и т. д.

5. Все вышеназванные документы прямо регулируют ведение учета и

составление отчетности, представляя собой национальные законы и стандарты

учета Великобритании. Однако система регулирования учета подвержена и

опосредованному влиянию со стороны Европейского законодательства и

Международных стандартов учета. Мы уже говорили о том, что требования

европейских директив включены в Акты о компаниях (4-, 7-, 8-я директивы).

Международные стандарты оказывают большое влияние на разрабатываемые

стандарты учета Великобритании. ASB в предисловии к учетным стандартам

отмечает, что стандарты разрабатываются с учетом международных тенденций, в

соответствии с чем Стандарты финансовой отчетности (FRS) содержат ссылки на

международные стандарты по аналогичным вопросам или ссылки на прямое

применение международных стандартов*.

Таким образом, мы рассмотрели системы учета, существующие в США и

Великобритании, способы регулирования ведения учета и составления

отчетности и порядок такого регулирования.

Очевидно, что учетные системы различных стран существенно различаются.

Причинами таких различий являются как социально-экономические, так и

политические и даже географические факторы.

В качестве социально-экономических причин можно выделить характер

развития рынков капитала, количество инвесторов и кредиторов, участие в

международных рынках капитала, уровень инфляции, размеры и организационную

структуру предприятий, общий уровень образования, типы законодательных

систем.

* Elliot В., Elliot J. Financial Accounting and Reporting, 2-nd ed.

Prentice Hall, 1996, p.138.

Традиционно в США и Великобритании рынки ценных бумаг получили широкое

развитие, основными поставщиками капитала для компаний выступает большое

число мелких инвесторов, которым требуется постоянная и полная информация о

деятельности фирм и которую они получают с помощью финансовой отчетности.

Велико число транснациональных корпораций, играющих ведущую роль на мировых

рынках. В Германии и Японии потребности компаний в капитале удовлетворяются

в основном немногими крупными банками, которые имеют доступ к

дополнительной (помимо содержащейся в отчетности) информации о деятельности

предприятий. Во Франции и Швеции большую роль в экономике и соответственно

в финансировании компаний играет государство, что предполагает ориентацию

системы учета и отчетности на удовлетворение требований государственных

органов. Страны можно разделить на имеющие высокий уровень и низкий уровень

инфляции. К первым относятся прежде всего страны Южной Америки. Для того

чтобы информация, содержащаяся в финансовой отчетности, была полезна для

пользователей, она должна быть скорректирована на индексы инфляции. Для

стран с низким уровнем инфляции такая проблема не актуальна. В силу

высокого уровня развития экономики в США, Великобритании, Нидерландах,

Германии и других развитых странах предприятия отличаются достаточно

крупными размерами и сложной организационной структурой, уровень

образования высок. Это приводит к сложности учетной информации, которая, с

одной стороны, адекватно отражает существующую экономическую реальность, а

с другой стороны адекватно воспринимается пользователями. В слаборазвитых

странах учетные системы достаточно просты по причине небольшого размера

предприятий и невысокого уровня общего образования. Историческое развитие

законодательных систем также оказало большое влияние на системы учета.

Страны обычно делят на две большие группы: страны-законодатели (code-law

countries; legalistic orientation) и страны-незаконодатели (common-law

countries; non-legalistic orientation). Первые отличаются

предписательностью законов по принципу: "разрешено то, что разрешено". В

силу этого, учетные правила жестко регламентированы и определяются

законодательством. К таким странам относятся, например, Германия, Франция,

Австрия и др. Для стран-незаконодателей характерен разрешительный подход по

принципу: "разрешено то, что не запрещено". Соответственно учетные системы

отличаются большей многовариантностью и гибкостью, как правило очерчены

рамки, в которых предприятиям предоставлена свобода выбора. Учетные правила

или стандарты определяются не законодательством, а разрабатываются

профессиональными организациями бухгалтеров. Такой подход используется в

США, Великобритании, Канаде и ряде других стран.

Учетные системы могут быть экспортированы так же, как и любые другие

товары. Влияние учетных правил одной страны на учетные правила другой может

быть обусловлено политической или экономической зависимостью,

географическим положением. Например, учетная система Индии близка к

английской в результате существовавшей коллониальной зависимости, система

учета Канады находится под сильным влиянием американской учетной практики в

силу географического положения.

Таким образом, учетные системы различных стран отличаются многообразием.

Однако можно выделить группы стран, придерживающихся однотипных подходов к

построению систем учета. Заметим, что не существует двух стран, где правила

учета были бы абсолютно тождественны.

Одной из самых распространенных является трехмодельная классификация

учетных систем*, согласно которой выделяются:

1) британо-американская модель (Великобритания, США, Нидерланды, Канада,

Австралия и др.);

2) континентальная модель (Германия, Австрия, Франция, Швейцария, Италия

и др.);

3) южноамериканская модель (Бразилия, Аргентина, Боливия и др.).

Основными характеристиками первой модели являются ориентация учета на

нужды широкого круга инвесторов, что обусловлено высокоразвитым рынком

ценных бумаг; отсутствие законодательного регулирования учета, который

регламентируется стандартами, разрабатываемыми профессиональными

организациями бухгалтеров; гибкость учетной системы; высокий

образовательный уровень как бухгалтеров, так и пользователей финансовой

информации.

Вторая модель отличается наличием законодательного регулирования учета;

тесными связями предприятий с банками, являющимися основными поставщиками

капитала; ориентацией учета на государственные нужды налогообложения и

макроэкономического регулирования; консерватизмом учетной практики.

И наконец, основной особенностью третьей модели считается ориентация

методики учета на высокий уровень инфляции и нужды государственного

регулирования.

Наличие столь разных подходов к формированию систем учета затрудняет

"общение" национальных предприятий на международном уровне, выход на

международные рынки капитала, совместную деятельность компаний разных

стран. Возникает вопрос: "Что делать?" На него существует несколько

ответов.

1) Не делать ничего, если предприятие функционирует только на внутреннем

рынке или если язык и валюта такой компании известны в мировом масштабе

(например, компании США).

2) Подготовка "удобного перевода" (convenience translation) отчетности на

язык пользователя без изменения валюты и принципов учета (такие отчеты

часто представлялись финскими компаниями для ведения переговоров с

российскими контрагентами).

3) Подготовка "удобного отчета" (convenience statement), когда отчетность

не только переводится на язык пользователя, но и пересчитывается в валюту

пользователя, хотя учетные принципы остаются теми же (этот подход

характерен для японских компаний).

4) Подготовка "частично пересчитанного отчета" (restate on a limited

basis) с переводом, пересчетом валюты и частичным пересчетом отдельных

элементов финансового отчета в соответствии с принципами учета страны

пользователя. Эта информация дается как приложение к различным формам

отчета. (Компания "Вольво" пользовалась этим способом.)

5) Подготовка "дублирующего финансового отчета" (secondary financial

statement). В этом случае делается перевод, пересчет валюты и пересчет всех

показателей отчетности в соответствии с учетными принципами пользователя.

Это самый дорогой вариант, хотя и самый удобный для пользователя (такой

подход характерен практически для всех предприятий с иностранными

инвестициями на российском рынке, когда составляются две отчетности: одна

—для российской налоговой инспекции в соответствии с действующим российским

законодательством, вторая — для западного инвестора в соответствии с его

принципами учета).

6) Подготовка финансового отчета в соответствии с международными

стандартами учета.

Международные стандарты учета (International Accounting Standards)

представляют собой документы, определяющие общий подход к составлению

финансовой отчетности и предлагающие варианты учета отдельных средств или

операции предприятий. Они не являются обязательными и носят

рекомендательный характер. Однако, в силу объективных интеграционных

процессов в развитии мирового хозяйства, эти стандарты приобретают все

большее значение как наиболее удобное средство "общения" между

предприятиями различных стран. Помимо собственно стандартов, в состав

международных стандартов учета входят Концептуальные основы подготовки и

представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and

Presentation of Financial Statements), в которых изложены основные принципы

ведения учета и составления отчетности. Эти принципы можно считать

общепринятыми в мировом масштабе, поскольку в той или иной форме они

закреплены в учетных стандартах всех стран. С 1995 года эти принципы в

большинстве своем были приняты и в России и задекларированы Положением по

бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" от 28 июля 1994 г. (ПБУ

1/94), хотя, к сожалению, их практическое применение затруднено. Этим

принципам на Западе придается большое значение, поскольку теоретические, на

первый взгляд, положения оказывают существенное влияние на практику ведения

учета и являются базой для принятия решений при отсутствии прецедентов.

Более подробно принципы ведения учета будут рассмотрены ниже.

Международные стандарты разрабатываются Комитетом по международным

стандартам учета (International Accounting Standard Committee), который был

создан в 1973 году соглашением между профессиональными организациями

бухгалтеров из девяти стран. В настоящее время этот комитет включает более

ста членов — организаций. К 1997 году разработано более тридцати учетных

стандартов (31*), касающихся различных аспектов ведения учета:

1. Раскрытие учетной политики.

2. Запасы.

4. Учет износа основных средств.

5. Информация, которая должна быть раскрыта в финансовой отчетности.

7. Отчет о движении денежных средств.

8. Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и

изменения в учетной политике.

9. Затраты на научные исследования и разработки.

10. Потенциальные (непредвиденные) события и события, произошедшие после

даты составления баланса.

11. Строительные контракты.

12. Налоги на прибыль.

13. Представление текущих (оборотных) активов и текущих (краткосрочных)

Страницы: 1, 2, 3, 4