Учет товарных операций в оптовой торговле

|НДС в возмещение | |19 | |

|В оплату по счету-фактуре №2 получено 180 т.р., | |46 |180 |

|т.е. 180:285 = 63,2% |51 |008,002|180 |

|Отнесено на реализацию 240*63,2% = 151,7 т.р. |46 | |151,7 |

|Начислена сумма вознаграждения от реально | |45,002 | |

|полученных средств ((180:95%)*5%) = 9,47 т.р. | | | |

|(всего, в том числе НДС 9,47 * 16,6 = 1,58) |44 | |7,89 |

|Учтен НДС в сумме вознаграждения |19 |76-8 |1,58 |

|Сумма вознаграждения включена в оборот по | |76-8 | |

|реализации (удержана комиссионером) |76-8 | |9,47 |

|НДС в возмещение |68 |46 |1,58 |

|НДС, начисленный по итогам месяца в челом |46 |19 |114,91 |

|(689,47*16,6%) | |68 | |

Из таблицы 4 следует предложение, что комиссионер за отчетный месяц

получил выручку от продажи товаров комитента на сумму 689,47 т.р. ((475 +

180):95%)*100%. Если же по его отчету перед комитентом окажется, что

реально им была получена выручка, к примеру, в сумме 789,47 т.р., т.е.

превышающая расчетную на 100 т.р., то таблица 4 будет иметь продолжение.

Реализация товаров на дополнительную сумму 100 т.р. существует

реально. Следовательно, она должна найти отражение в учете комитента. Но,

поскольку реальных денег он не получал, а учетная политика у него в части

признания прибыли – по оплате, то, как собственный доход, так и

вознаграждение комиссионеру, безусловно, должны найти отражение в

начислениях будущих доходов и расходов по оплате вознаграждения

комиссионера. Поэтому в начале комитент отразит несовпадения данных отчета

комиссионера с реальными дебетовыми оборотами на своих счетах денежных

средств, образованных поступлениями оплат комиссионера следующим образом

(принцип организации аналитического учета на синтетических счетах – по

номерам счетов-фактур комитента).

Все издержки обращения, связанные с выплатами комиссионного

вознаграждения, в конце месяца комитентом будут записаны: Дебет счета 46,

Кредит счета 44.

Важным, на рассматриваемом отрезке времени, представляется факт

переплаты комиссионером НДС: по декларации за первый месяц он должен будет

заплатить сумму НДС, исчисленную с объема выручки, недоплаченной комитенту

(это – кроме суммы НДС, начисленной с объема признанного вознаграждения). В

течение второго периода названную сумму НДС он перевел в составе платежа по

факту на расчетный счет комитента, тем самым, приняв её в зачет. Если бы

счет-фактура комитента №2 был последним во взаиморасчетах партнеров, то

комиссионеру пришлось бы обращаться в налоговую инспекцию с просьбой

вернуть излишне произведенный по итогам первого месяца налоговый платеж в

бюджет.

Продолжение таблицы 4.

|По отчету комиссионера за текущий месяц |

|Начислена претензия по отчету (счет-фактура №2) |63,002 |83-8 |95 |

|Начислены расходы по комиссионному | | | |

|вознаграждению (5% от 100 т.р. выручки |31,002 |76-8 |4,2 |

|комиссионера, в том числе НДС=0,8 т.р.) | | | |

|НДС в комиссионном вознаграждении (в сумме |19 |76-8 |0,9 |

|обороты составят величину расхождений по отчету | | | |

|комиссионера в 100 т.р.) | | | |

|Поступление выручки от комиссионера в следующем месяце |

|Поступил платеж в оплату счета-фактуры №2 в |51 |63,002,|95 |

|сумме 150 т.р., в том числе: |83-8 |46 |95 |

|95 т.р. в погашение задолженности за предыдущий |51 |46 |10 |

|месяц (счет-фактура №002 оплачена полностью) | |008,002|105 |

|В оплату по счету-фактуре №2 (остаток на счет | | | |

|008,002 был 105 т.р.) получено 105 т.р., т.е. | | | |

|105:285 = 36,8% сальдо по счету 45,002 | | | |

|Отнесено на реализацию: 240*36,8% = 88,3 т.р. |46 | |88,3 |

|(счет 45,002 оказывается закрытым) |44 | |4,2 |

|Относится на издержки отложенное вознаграждение |68 |45,002 |0,8 |

|и НДС по нему в возмещение | |31,002 | |

|По выручке, относящейся к текущему, делаются уже|44 |19 |0,44 |

|обычные проводки, в частности, вознаграждения |19 | |0,09 |

|(10:95%*5% = 0,53 (НДС – 0,09)) |68 |76-8 |0,09 |

|НДС в возмещение в составе комиссионного | |76-8 | |

|вознаграждения |76-8 |19 |5,53 |

|Сумма вознаграждения включена в оборот по | | | |

|реализации (5 + ).53 = 5,53) |46 |46 |17,5 |

|НДС начисленный ((105 + 5,53)*16,6%) всего | | | |

|(выручка + комиссионное вознаграждение | |68 | |

|комиссионеру) | | | |

Возможна и третья ситуация – сумма вознаграждения оказалась в данном

периоде для комиссионера избыточной, перекрывающей текущие и плановые суммы

его денежного оттока. Это обстоятельство дало ему возможность произвести

дополнительные платежи в адрес комитента в обсуждаемом периоде.

Комиссионер, тем самым, уменьшит свои налоговые обязательства по уплате

НДС, а у комитента, наоборот, такие обстоятельства возрастут. Поскольку в

данном случае комиссионер производил расчеты не за то, что реально было

продано, а за те ТМЦ, которые он считал проданными (метод ФИФО), то

квалифицировать этот платеж, как отражение факта перехода права

собственности к организации-комиссионеру на сумму платежа, не

представляется возможным.

М. Джаарбеков (7) раскрывает особенность учета НДС по договору

комиссии.

Понятие «участие в расчетах» применяется для тех случаев, когда

посредник участвует в расчетах между комитентом и покупателем товаров, т.е.

денежные средства за реализованные товары поступают на расчетный счет

посредника, а посредник рассчитывается с комитентом. Термин «без участия в

расчетах» означает, что расчеты между комитентом и покупателем производятся

напрямую, без участия посредника.

Следует заметить, что расчеты по договорам комиссии обычно

производятся с участием посредника в расчетах. Это вызвано тем, что

комиссионер заключает договор с покупателем от своего имени (на основании

гл. 51 ГК РФ).

Доходом от посреднической операции в этом случае является выявленная

в конце отчетного периода сумма вознаграждения в размере 5% от реализации.

Эта сумма и будет являться объектом обложения НДС.

Следует обратить внимание еще на одну особенность исчисления НДС

комиссионером. Если на конец отчетного периода комиссионер не перечислит

денежные средства, полученные от покупателей, комитенту (за вычетом

комиссионного вознаграждения), то эта сумма подлежит обложению НДС.

Обязанность по уплате НДС возникает в связи с тем, что в соответствии с п.1

ст.4 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.1995г. №39 «О порядке исчисления

и уплаты налога на добавленную стоимость» в облагаемый оборот включаются

любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано

с расчетами по оплате товаров. Полученные, но не перечисленные комитенту

денежные средства, можно признать связанными с расчетами по оплате товаров.

Имеется и противоположное мнение, что такие денежные средства не

облагаются НДС, т.к. их следует рассматривать в режиме средств по

поручению, а не в связи с расчетами по оплате товаров.

Пока вопрос остается спорным, можно рекомендовать осуществлять

перечисление денежных средств комитенту до конца отчетного периода.

В оптовой торговле есть еще одна немаловажная проблема, исчисление

НДС по операциям купли-продажи товаров, освобожденных от налога.

Основные положения о порядке исчисления НДС регламентированы Законом

РФ от 06.12.1991г. №1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» (с учетом

последующих изменений и дополнений, далее по тексту – Закон «О налоге на

добавленную стоимость»).

Охлопкова М.Н. (15), советник налоговой службы II ранга, Более

подробно освещает методы определения сумм налога на НДС, причитающегося к

уплате в бюджет при осуществлении различных видов деятельности., в том

числе и торговой, а также правила применения налоговых льгот, данные в

Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995г. №39 «О порядке исчисления

и уплаты НДС» (с учетом последующих изменений и дополнений), далее по

тексту – Инструкция №39).

Однако все многообразие ситуаций, возникающих в процессе

предпринимательской деятельности, безусловно не может быть отражено в

нормативных документах. В частности, вопросу исчисления НДС торговыми

предприятиями при реализации товаров, не облагаемых этим налогом, уделено

недостаточно внимания.

Во избежание ошибок при расчетах с бюджетом по НДС рассмотрим

некоторые особенности налогообложения указанных операций применительно к

ситуациям, возникающим в хозяйственной практике оптовых предприятий.

Много вопросов возникает при реализации торговыми предприятиями

товаров, закупаемых у населения и индивидуальных предпринимателей.

Например, оптовое предприятие закупает индивидуального частного

предпринимателя товар, ранее приобретенный им у промышленного предприятия.

У многих бухгалтеров возникает вопрос: может ли торговое предприятие

отнести на расчеты с бюджетом суммы НДС, уплаченные предпринимателем при

приобретении этого товара, выделенные в предприятия-производителя?

Прежде всего необходимо отметить, что после введения в декабре

Федерального Закона от 25.04.1995г. №63-ФЗ «О внесении изменений и

дополнений в Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость»» (далее по тексту

ФЗ №63-ФЗ), в случае закупки товаров у населения, в том числе и у

предпринимателей без образования юридического лица, и последующей

реализации их заготовительными, снабженческо-сбытовыми и оптовыми

предприятиями без переработки, облагаемых оборот определяется исходя их

полной продажной цены этих товаров.

При этом, согласно п.1 статья Закона «О НДС», реализация товаров

(работ, услуг) всеми плательщиками этого налога производится по ценам

(тарифам), увеличенным на сумму НДС. В расчетных и платежных документах

(поручениях, требованиях-поручениях, требованиях, реестрах чеков, реестрах

на получение средств с аккредитивами и т.п.) сумма налога должна

указываться отдельной строкой.

Только при соблюдении этого условия действующим налоговым

законодательством предусмотрено возмещение входного НДС, поскольку в силу

специфики его начисления сумма налога на балансе поставщика (продавца)

материальных ценностей по кредитовым оборотам счета 68 «Расчеты с бюджетом»

(субсчет «Расчеты по НДС») должна соответствовать сумме налога на балансе

покупателя, по дебетовым оборотам счета 68.

Таким образом, у покупателя к зачету (возмещению) принимаются только

те суммы налога, фактически уплаченные в бюджет поставщиком (продавцом)

материальных ценностей.

В соответствии с действующим налоговым законодательством физические

лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования

юридического лица, не являются плательщиками НДС. Поэтому в Инструкции №39

предусмотрена норма, в соответствии с которой при приобретении

предприятиями у населения или индивидуальных частных предпринимателей

материальных ценностей, как для прочих нужд, так и для дальнейшей

перепродажи, как за наличный, так и безналичный расчет, сумма налога по

этим ценностям к зачету у предприятий-покупателей не принимается и

расчетным путем не выделяется.

Стоимость приобретенных материальных ресурсов (товаров) приходуется в

данном случае предприятием-покупателем на соответствующих счетах

бухгалтерского учета на всю сумму предъявленного счета без возмещения сумм

НДС.

Часто, на практике, возникает ситуация, когда оптовое предприятие

приобретает товар у организации, имеющей льготу по уплате НДС (например,

товары, реализуемые общественными организациями инвалидов (льгота, в

соответствии с п. «Ф» п.1 статьи 5 Закона «О НДС») или товары, производимые

и реализуемые предприятиями, в которых инвалиды составляют не менее 50% от

общей численности работников (льгота в соответствии с п. «Х» п.1 статьи 5

Закона «О НДС»)). Возникает вопрос: какая сумма налога подлежит уплате в

бюджет – исчисленная с полной цены реализации товара или с разницы между

ценой реализации и ценой приобретения?

Согласно Федеральному Закону № 63-ФЗ, сумма НДС, подлежащая внесению

в бюджет заготовительными, снабженческо-сбытовыми, оптовыми и др.

предприятиями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе

по договорам комиссии и поручения (за исключением предприятий розничной

торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется

как разница между суммами налога, полученными от покупателей за

реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными

поставщиками товаров, приобретенных для перепродажи, а так же поставщикам

материальных ресурсов, относимых на издержки обращения.

Законом не сделано исключения при исчислении НДС для предприятий,

являющихся в установленном порядке плательщиками НДС и реализующих товары,

льготный режим налогообложения которых предоставлен конкретным категориям

плательщиков (в соответствии с п. «Ф» и «Х» п.1 ст.5 Закона «О НДС»), то

есть при реализации таких товаров НДС исчисляется с полной суммы

реализации.

Это положение не распространяется только на случаи реализации

торговыми предприятиями товаров, освобожденных от НДС на всех станциях их

прохождения от производителя к покупателю (то есть товаров, не облагаемых

налогом в соответствии с пунктами «У» (кроме путевок (курсовок) в санитарно-

курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристско-

экскурсионных путевок), «Ч», «Э», «Ю» п.1 ст. 5 Закона «О НДС»).

К таким товарам относятся: лекарственные средства, изделия

медицинского назначения, изделия народных промыслов, книжная продукция,

связанная с образованием, наукой, культурой, пожарно-техническая продукция.

При этом Напшева М.Н. и Муканова В.К. (13), согласно Закону РФ от

06.12.1991г. №1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» снабженческо-

сбытовые, оптовые и др. предприятия, занимающиеся продажей и перепродажей

товаров, облагаемый оборот определяют на основании стоимости реализуемых

товаров.

При этом, согласно п.2 ст.7 вышеназванного Закона, такие предприятия

имеют право на зачет НДС по товарам, приобретенным для перепродажи, а также

материальным ресурсам, относимым на издержки обращения.

Общим условием для всех предприятий, применяющих зачетный механизм

исчисления НДС, является фактическая оплата поставщиком стоимости

приобретаемых товаров. Кроме того, в целях возмещения НДС по товарам,

приобретаемым для перепродажи, обязателен факт их оприходования на балансе

поставщика.

Право на зачет подтверждается наличием у покупателя счета-фактуры,

выписанного поставщиком в соответствии с действующим порядком ведения

журналов учета счетов-фактур.

Особенности исчисления НДС у оптовых организаций, занимающихся

транзитными поставками, вытекают из механизма осуществления поставок и

порядка отражения в регистрах бухгалтерского учета.

Транзитные операции используются торговыми организациями при поставке

товаров большими партиями, либо в случаях, когда складские мощности

предприятия ограничены. При транзитной реализации поставка товаров согласно

заключенным договорам снабженческо-сбытовой организацией производится

непосредственно со склада предприятия-изготовителя на склад предприятия-

потребителя, минуя склады и базы снабженческо-сбытовых организаций.

На первый взгляд может показаться, что складывается ситуация, когда

транзитные поставки отражаются только по счетам учета расчетов с

поставщиками и покупателями. Оприходование товаров в рамках транзитных

поставок, как подтверждение факта совершения хозяйственной операции на

балансе торгующей организации, что является необходимым условием возмещения

сумм НДС, не предусматривается. Это подтверждается планом счетов

бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцией по

его применению, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.1991г. №56 (с

учетом изменений и дополнений), согласно которым снабженческо-сбытовые

организации, осуществляющие транзитные поставки, на счете 46 «Реализации

продукции (работ, услуг)» отражают операции по реализации товаров транзитом

с участием в расчетах за эти товары: по дебету счета 46 отражают стоимость

товаров согласно расчетным документам поставщиков (в корреспонденции со

счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»), а по кредиту –

продажную стоимость этих товаров (в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с

покупателями и заказчиками»).

Учитывая, что в действующих нормативных документах отсутствуют прямые

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13