Учет финансовых вложений

на их приобретение. Фактические затраты складываются из покупной цены и

дополнительных расходов по приобретению акций - оплаты услуг

инвестиционного консультанта и инвестиционного посредника (брокера).

Покупная цена состоит из номинальной цены и суммы премии, уплачиваемой

эмитенту, или скидки, предоставляемой эмитентом.

Акции могут оплачиваться в рублях, иностранных валютах,

предоставлением имущества в собственность или пользование акционерного

общества. При любой форме оплаты стоимость акций выражается в рублях.

С 1 июля 1997 г. затраты по приобретению акций, как и других ценных

бумаг, вначале учитывают на счете 08 «Капитальные вложения». Со счета 08

фактическая себестоимость акций списывается в дебет счетов 06 или 58.

Если акции оплачены не полностью, но инвестор имеет право на получение

дивидендов и несет полную ответственность по этим вложениям, то акции

приходуют по полной сумме фактических затрат с кредита счета 08. В дебет

счета 08 относят оплаченную сумму с кредита денежных счетов и неоплаченную

часть со счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет

«Расчеты за приобретенные акции». В этом случае в балансе приобретенные

акции отражают также по фактическим затратам, а неоплаченную часть — по

статье кредиторской задолженности.

В остальных случаях суммы, внесенные за подлежащие приобретению акции,

учитывают по дебету счета 76, субсчет «Расчеты за приобретенные акции», с

кредита денежных счетов 51 или 52. В балансе эти суммы отражают по статье

дебиторской задолженности.

При оплате приобретенных акций имуществом их приходуют по покупной

стоимости по дебету счета 06 или 58 с кредита счета 08. На счет 08

соответствующее имущество списывают со счета 47 «Реализация и прочее

выбытие основных средств» (на стоимость передаваемых основных средств) или

48 «Реализация прочих активов» (на стоимость прочего имущества или

нематериальных активов). Передаваемое имущество оценивают по договоренности

сторон на основе реальных рыночных цен.

Приобретенные акции хранят в депозитарии или кассе самой организации.

В функции депозитария, как правило, входят хранение акций, получение

дивидендов по ним и перепродажа по поручению владельца.

Расходы организации за услуги депозитариев отражают по дебету счета 88

«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту денежных или

расчетных счетов.

При хранении акций в кассе организации их записывают в специальном

реестре (книге), составляемом в двух экземплярах (для кассира и

бухгалтерской службы). В реестре указывают наименование эмитента каждой

акции, ее номинальную цену, покупную стоимость, номер и серию, общее

количество и дату покупки и продажи.

Продажа акций оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит

счета 48 «Реализация прочих активов» - на продажную стоимость акций;

Дебет счета 48 «Реализация прочих активов» Кредит счета 06

«Долгосрочные финансовые вложения» или счета 58 «Краткосрочные финансовые

вложения» - на балансовую стоимость акций.

Дополнительные расходы по продаже акций также списываются в дебет

счета 48.

Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 48 показывает

финансовый результат от продажи акций. Эту разницу списывают со счета 48 на

счет 80 «Прибыли и убытки».

При ликвидации акционерного общества, акции которого имеются в

организации, производят такие же бухгалтерские записи, как и при продаже

акций.

2.2.1. Учет собственных акций, выкупленных у акционеров

Акционерные общества могут приобретать выпущенные ими ценные бумаги

или выкупать их по требованию акционеров [5]. Приобретение акций может

происходить в целях:

- уменьшения размера уставного капитала (по решению общего собрания);

- уменьшения количества акций, обращающихся на вторичном рынке (по

решению Совета директоров);

- размещения среди работников АО.

Выкупленные у собственных акционеров акции учитываются на счете 56

«Прочие денежные документы». При выкупе акционерным обществом у акционеров

принадлежащих им акций в бухгалтерском учете делается запись по дебету

счета 56 «Прочие денежные документы» субсчет «Собственные акции,

выкупленные у акционеров» (например, субсчет 56-1) и кредиту счетов учета

денежных средств (счета 50, 51) по номинальной стоимости. Если цена выкупа

отличается от учетной (номинальной) цены выкупаемых акций, возникающая

разница в бухгалтерском учете отражается на счете 80 «Прибыли и убытки»

(при цене выкупа ниже номинала) или на счетах учета собственных источников

(при цене выкупа выше номинальной стоимости) одновременно с принятием

организацией к бухгалтерскому учету на счете 56 «Прочие денежные документы»

выкупленных акций [19, п. 3.6]. Счета учета собственных источников: счет 81

«Использование прибыли», счет 87 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный

доход» (87-2), счет 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При выкупе организациями собственных акций у акционеров следует иметь

в виду, что выкупленные акции могут отражаться в учете по номинальной

стоимости, тогда как общее правило учета разрешает учет по фактическим

затратам на приобретение.

Пример. В случае выкупа акционерным обществом 10 штук собственных

акций номинальной стоимостью по 65 000 руб. каждая на общую сумму 650 000

руб. по цене выкупа ниже номинала на общую сумму 580 000 руб. (ситуация 1)

или по цене выкупа выше номинала на общую сумму 690 000 руб. (ситуация 2):

- с целью аннулирования выкупленных акций и уменьшения уставного

капитала, бухгалтерские записи приведены в частях А и Б таблицы 2.1;

- с целью продажи новому акционеру, по цене ниже номинала на общую

сумму 600 000 руб. (ситуация 3) или выше номинала на общую сумму 740 000

руб. (ситуация 4) бухгалтерские записи приведены в части В таблицы 2.1:

Таблица 2.1

Пример корреспонденции счетов при выкупе акционерным обществом

собственных акций у акционеров

|Содержание хозяйственной операции |Сумма, |Корреспондирующие счета|

| |руб. | |

| | |Дебет |Кредит |

|А. Покупка собственных акций у акционеров |

|Ситуация 1 |

|Оприходованы выкупленные акции |650 000 |56 - 1 | |

|Оплачены акции, выкупленные у |580 000 | |50, 51 |

|акционеров | | | |

|Отражена разница между ценой выкупа |70 000 | |80 |

|и номинальной стоимостью акций | | | |

|(положительная разница, равная 650 | | | |

|000 руб. - 580 000 руб.) | | | |

|Ситуация 2 |

|Оприходованы выкупленные акции |650 000 |56 - 1 | |

|Оплачены акции, выкупленные у |690 000 | |50, 51 |

|акционеров | | | |

|Отражена разница между ценой выкупа |40 000 |87 - 2, 88,| |

|и номинальной стоимостью | |81 | |

|(отрицательная разница, равная 650 | | | |

|000 руб. - 690 000 руб.) | | | |

|Б. Уменьшение уставного капитала |

|Аннулированы акции, выкупленные у |650 000 |85 - 4 |56 - 1 |

|акционеров | | | |

|Отражено в учете уменьшение |650 000 |85 - 3 |85 - 4 |

|уставного капитала | | | |

|В. Продажа обществом выкупленных собственных акций новым акционерам |

|Ситуация 3 |

|Оплачены новым акционером акции |600 000 |50, 51 |56 |

|Отражена разница |50 000 |87 - 2, 88,|56 |

| | |81 | |

|Ситуация 4 |

|Оплачены новым акционером акции |650 000 |50, 51 |56 |

|Отражена разница |90 000 |50, 51 |80 |

Необходимо отметить, что продавая новым акционерам собственные акции,

выкупленные у акционеров, общество действует как обычный инвестор, покупая

чужие ценные бумаги. Размер дохода от сделки определится только после

реализации ранее выкупленных акций. Если строго придерживаться Порядка

[19], а именно этим и будут пользоваться налоговые инспектора во время

проверок, акционерное общество понесет неоправданные потери. Так, например,

если общество выкупило собственные акции у акционеров с убытком (ситуация

2) в размере 40 тыс. руб., а затем получает прибыль от продажи этих акций

новым акционерам (ситуация 4) в размере 90 тыс. руб., то акционерное

общество имеет реальный доход в размере 50 тыс. руб. (90 тыс. руб. - 40

тыс. руб.), но налог на прибыль надо уплатить с суммы 90 тыс. руб.

2.2.2. Учет и налогообложение операций по выплате дивидендов

Дивиденды по обыкновенным акциям выплачиваются из чистой прибыли

эмитента; дивиденды по привилегированным акциям могут выплачиваться не

только из чистой прибыли, но и за счет специально предназначенных для этого

фондов общества, которые также формируются из чистой прибыли. Они могут

выплачиваться ежеквартально, раз в полгода (промежуточные дивиденды) и раз

в год. Размер дивидендов объявляется в расчете на одну акцию. Дивиденды

могут выплачиваться денежными средствами, товарами, ценными бумагами

общества и иным имуществом, если это предусмотрено уставом общества.

Решение о способе выплаты дивидендов принимает общее собрание или Совет

директоров. Выплата дивидендов услугами общества не предусмотрена ни

Законом «Об акционерных обществах» [13], ни «Положением о порядке выплаты

дивидендов по акциям и процентов по облигациям» [5]. Выплата дивидендов по

обыкновенным акциям не является обязательной для общества даже при наличии

чистой прибыли.

Начисление дивидендов отражают по дебету счета 76, субсчет «Расчеты по

дивидендам» и кредиту счета 80 «Прибыли и убытки». Поступившие дивиденды

отражают по дебету денежных средств и кредиту счета 76, субсчет «Расчеты по

дивидендам».

Налогообложение дивидендов производится у источника их выплаты по

ставке 15% для всех юридических лиц [4, ст. 9]. Расчеты по налогу

представляют в налоговые органы по месту своего нахождения общества,

выплачивающие эти доходы, в 5-дневный срок со дня начисления доходов

акционерам, учредителям, но не позднее 10 дней после распределения этих

доходов. Уплата налога в бюджет производится в 5-дневный срок после

представления расчета по налогу на доходы.

Пример. Акционерное общество начислило дивиденды держателям акций

(юридическим лицам) в сумме 100 000 руб.

Порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете будет следующий

(табл. 2.2).

Таблица 2.2

Пример корреспонденции счетов при учете дивидендов по акциям

|№ |Содержание хозяйственной операции |Сумма, |Корреспондирующие |

|оп.| |руб. |счета |

| | | |Дебет |Кредит |

|1. |Начислены дивиденды за счет чистой |100 000|81 |75-2 |

| |прибыли | | | |

|2. |Удержан налог на доходы (по ставке |15 000 |75-2 |68 |

| |15% с юридических лиц) | | | |

|3. |Перечислен налог в бюджет |15 000 |68 |51 |

|4. |Выплачены дивиденды держателю акций|85 000 |75-2 |51 |

|В случае выплаты дивидендов иным имуществом, а именно: |

|5. |Готовой продукцией | |75-2 |46 |

|6. |Основными средствами | |75-2 |47 |

|7. |Материалами, МБП и др. | |75-2 |48 |

При операциях получения дивидендов в иностранной валюте возможно

образование курсовой разницы вследствие разности рублевой оценки сумм

дивидендов по курсу на дату принятия на учет по счету 76 и на дату

фактического зачисления дивидендов на валютный счет организаций. Курсовые

разницы относятся на счет 80 «Прибыли и убытки».

Пример. Начислено дивидендов организации на сумму 15 000 долл. США.

Курс рубля по отношению к доллару составлял на дату начисления дивидендов

4,8 руб., а на день поступления дивидендов — 5 руб.

В этом случае начисление дивидендов в сумме 72 000 руб. (15 000 долл.

х 4,8) отражается по дебету счета 76, субсчет «Расчеты по дивидендам», и

кредиту счета 80 «Прибыли и убытки». При зачислении дивидендов на валютный

счет в дебете счета 52 отражают сумму 75 000 руб., по кредиту счета 76—

72000 руб. и по кредиту счета 80 — 3000 руб. (курсовая разница).

Организация может получать дивиденды в форме продукции (работ, услуг)

акционерного общества. В этом случае начисление дивидендов оформляют

обычной бухгалтерской проводкой (дебет счета 76, кредит счета 80), а

поступление дивидендов отражают по дебету счетов 08 «Капитальные вложения»

(на поступившие основные средства), 10 «Материалы» и 12 «Малоценные и

быстроизнашивающиеся предметы» (на производственные запасы), 06

«Долгосрочные финансовые вложения» (на новые акции акционерного общества) и

других счетов с кредита счета 76.

2.3. Учет долговых ценных бумаг

Долговые ценные бумаги — обязательства, размещенные эмитентами на

фондовом рынке для заимствования денежных средств. В отечественной практике

к долговым ценным бумагам относят облигации, сберегательные и депозитные

сертификаты, чеки и векселя.

Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на счетах 58

«Краткосрочные финансовые вложения» и 06 «Долгосрочные финансовые

вложения». При этом на счете 58 целесообразно учитывать легкореализуемые

долговые ценные бумаги.

Сберегательные и депозитные сертификаты, а также чеки учитываются

организацией на счете 55 «Прочие счета в банках», к которому открываются

одноименные субсчета по указанным видам ценных бумаг.

Аналитический учет долговых обязательств ведут по их видам, эмитентам,

срокам погашения, с выделением долговых обязательств на территории России и

за ее пределами.

Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 или 06 по

фактическим затратам на их приобретение (первоначальная или балансовая

стоимость), состоящим из покупной цены и расходов по приобретению ценных

бумаг. Покупная стоимость долговых ценных бумаг, как и акций, может

отличаться от номинальной или нарицательной на сумму премии, выплаченной

продавцу, или скидки, предоставленной покупателю.

В дальнейшем первоначальная стоимость приобретенных долговых ценных

бумаг доводится до их номинальной цены.

Операции по приобретению долговых ценных бумаг предварительно отражают

на счете 08 «Капитальные вложения». Перечисление денежных средств за

приобретенные ценные бумаги отражают по дебету указанного счета и кредиту

денежных счетов (51 или 52). Если в оплату ценных бумаг направляются

материальные и иные ценности, то их списывают с кредита счетов 47 или 48 в

дебет счета 08 «Капитальные вложения» таким же образом, как и при

приобретении акций.

После получения организацией свидетельства перехода прав на долговые

ценные бумаги последние приходуются по дебету счета 58 или 06 с кредита

счета 08.

При продаже облигаций с нарастающими процентами в дни, не совпадающие

с днями выплаты процентов, покупатель и продавец разделяют соответствующие

суммы. В этом случае покупатель уплачивает продавцу помимо рыночной

стоимости облигации проценты, которые причитаются за период, прошедший с

момента последней их выплаты. При этом сумму процентов целесообразно

учитывать в составе расходов будущих периодов.

На счетах операции отражают следующим образом:

1) Дебет счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «По операциям с

долговыми обязательствами»;

Кредит счетов 51 «Расчетный счет» или 52 «Валютный счет - на рыночную

стоимость облигаций и сумму процентов за период с момента последней их

выплаты;

2) Дебет счетов 58 «Краткосрочные финансовые вложения» или 06

«Долгосрочные финансовые вложения» - на рыночную стоимость облигаций;

Дебет счета 31 «Расходы будущих периодов» - на проценты с момента

последней их выплаты;

Кредит счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «По операциям с

ценными бумагами» - на покупную стоимость облигаций (рыночную плюс

проценты).

При приобретении долговых ценных бумаг иностранных эмитентов затраты

по их приобретению пересчитываются в рубли по валютному курсу Центробанка

России, действовавшему в день совершения операции. Учет таких ценных бумаг

ведется в двух валютах: в рублях и в валюте, в которой выражена номинальная

цена долгового обязательства.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6